Aporte solidario y extraordinario: sus objeciones constitucionales

Aporte solidario y extraordinario: sus objeciones constitucionales

Por Carmen Fontán - constitucionalista.

28 Marzo 2021

El 11 de marzo de 2020 la Organización Mundial de la Salud declaró al brote de coronavirus como una pandemia. Al día siguiente, nuestro país amplió la emergencia pública en materia sanitaria establecida por ley 27.541. Mediante el decreto del PEN 297/20 y con el fin de proteger la salud pública, se estableció para todas las personas que habitan en el país o se encuentren en él en forma temporaria, la medida de “aislamiento social, preventivo y obligatorio”, con las vicisitudes que son de público conocimiento. La devastación sanitaria y económica desatada por la Covid-19 produjo una caída en picada de la actividad económica, ya recesiva en nuestro país, con la consecuente merma en la recaudación. Para paliar esta situación se gestó el llamado “aporte solidario y extraordinario” con la excusa de que los “que más tienen ayuden a los que menos tienen”.

En ese marco, con fecha 18/12/2020 se publicó en el Boletín Oficial la ley 27.605, creando con carácter de emergencia y por única vez, un aporte extraordinario, obligatorio cuando los sujetos alcanzados por esa ley tengan bienes cuyo valor en su totalidad exceda de los 200 millones de pesos. Equivalentes a unos 2,3 millones de dólares al cambio oficial. Esto afecta a unas 10.000 u 11.000 personas. El aporte es progresivo y comienza por el 2% aumentando un 0,25 cada 100 millones. Aspiran a recaudar unos 300.000 millones de pesos, o sea unos 3.500 millones de dólares.

No es la primera vez que se intenta establecer un tributo extraordinario; así encontramos la Contribución Especial de Emergencia, Impuesto sobre los Capitales (ley 23.764); Régimen de Ahorro obligatorio (ley 23.549); Fondo Nacional de Incentivo Docente (Ley 25.053) e Impuesto sobre las Altas Rentas (ley 25.239), entre otros.

Diversas objeciones de tipo constitucional se pueden hacer a esta ley y su decreto reglamentario 42/2021. Las más importantes son:

1) Si bien el legislador lo denomina “Aporte” lo cierto es que la figura legal instaurada constituye –clara y sustancialmente- un nuevo y adicional impuesto nacional sobre todos los bienes de las personas. El nombre “Aporte” pretende relativizar los principios constitucionales de la tributación (reserva de ley, igualdad, no confiscatoriedad, legalidad, etc) establecidos férreamente por el Constituyente para limitar los abusos del Poder legisferante sobre el derecho de propiedad de las personas. La norma instituye la obligación de dar una suma de dinero en caso de verificarse –en concreto- el presupuesto legal establecido por la norma de imposición, que se encuentra totalmente desvinculado de cualquier actividad o servicio estatal. No hay dudas que la figura tiene anclaje perfecto en la estructura general de los tributos y en particular, dentro de la especie “impuestos”.

2) La ley prevé que la titularidad del conjunto de todos los bienes en cabeza del contribuyente estimados retroactivamente al 18/12/2020 constituye el índice de capacidad contributiva previsto para la exacción de una porción de la riqueza del sujeto pasivo, lo cual es aún más gravoso que la adopción como índice de riqueza del “patrimonio”, dado que la ley no contempla ningún pasivo Y/o deuda de la persona, sino absolutamente todo aquello que conforma la totalidad de los bienes, aun cuando se haya endeudado para obtenerlos. La ausencia de cómputo de los pasivos, sumada a las altas alícuotas fijadas por la ley para un impuesto de naturaleza patrimonial, más intensas sobre la base imponible relativa a los bienes del exterior, evidencia la irrazonabilidad de la presión fiscal por absorción sustancial del derecho de propiedad de los contribuyentes. Se transforma así, en un impuesto que funciona como un complemento o adicional del impuesto sobre los bienes personales, del cual toma todos sus elementos estructurales, pero ensancha aún más la base de imposición y eleva notablemente las alícuotas de una forma impensada para un tributo que recae sobre la totalidad de los activos.

3) La denominación de “emergencia” de este impuesto, obedece a la limitada potestad constitucional que tiene la Nación para el establecimiento de impuestos directos como el que nos ocupa (art. 75 inc. 2 CN). Basta recordar que el impuesto a las ganancias y antes denominado a los réditos constituyen tributos de “emergencia” con el objetivo de cumplir formalmente con la cláusula que instituye el reparto constitucional de competencias tributarias entre la Nación y las provincias. Esta pronto a cumplir un siglo de vida el impuesto de “emergencia” a los réditos hoy ganancias, y goza de muy buena salud.

4) El “mínimo exento” produce también una verdadera situación de desigualdad, pues dos personas con igual capacidad contributiva (una de ellas con $ 200.000.000 en bienes y otro con poco más de esa suma) tienen una irrazonable diferencia, pues la primera no tiene que tributar y la segunda de ellas lo hará sin deducción alguna de ese importe mínimo.

5) El art. 3 de la ley señala que en el caso de los “sujetos residentes del país” la base imponible se determinará considerando el total de los bienes de los que sean titulares, incluyendo los aportes a trust, fideicomisos, fundaciones de interés privado y demás estructuras, participación en sociedades u otros entes de cualquier tipo sin personalidad fiscal y participación directa o indirecta en sociedades u otros entes de cualquier tipo, existentes al 18/12/2020. Por su parte el art. 2° del decreto reglamentario, señala que en este supuesto los sujetos deberán declarar “como propios” e incluir en la base imponible los bienes que hubieran sido aportados a las estructuras allí prevista, por un porcentaje equivalente al de su participación en estas. Esta reglamentación desvirtúa la estructura y naturaleza de un impuesto que “grava la titularidad de bienes”, pues incluye activos de los que no son titulares realmente tales personas y que, por ende, no son demostrativos de ninguna capacidad contributiva en su cabeza. La ley no distingue entre trust y/o fideicomisos revocables o irrevocables, distinción que ha dado lugar a dictámenes del organismo recaudador. Cuando es irrevocable AFIP reconoció la genuina situación de desapoderamiento jurídico y económico, por lo que el sujeto no puede disponer de ellos y obviamente no pueden configurar el hecho imponible.

6) La aplicación retroactiva de la ley, produce que aquellas personas que perdieron la residencia fiscal en el país con posterioridad al 31/12/2019 deberán tributar como si fueran residentes del país por la totalidad de sus bienes. La adopción de un criterio de residencia pretérita atenta contra los principios de irretroactividad de la ley tributaria sustantiva y de capacidad contributiva real y actual. Es decir, el hecho imponible está temporalmente fijado al 18/12/2020, pero la determinación de la residencia –y con ello, la conformación de la masa de los bienes alcanzados- se fija al 31/12/2019, lo que no además de irrazonable es inconstitucional.

7) El segundo párrafo del inciso a) del artículo 2 suma una nueva inconstitucionalidad. Establece que las personas humanas de nacionalidad argentina cuyo domicilio o residencia se encuentre en países no cooperantes o jurisdicciones de baja o nula tributación serán considerados “sujetos residentes” a los efectos del impuesto y, por ende, deberán tributar por la totalidad de sus bienes en el país y en el exterior existentes al 18/12/2020.

8) Hay un diferente tratamiento entre los bienes que el contribuyente tenga en el país y en el exterior. Para los segundos, son mayores las alícuotas salvo que decida repatriar los fondos del exterior. Este diferente tratamiento para bienes que integran un mismo patrimonio, resulta transgresora del principio constitucional de igualdad en la tributación (CSJN, “Bayer SA. Pcia. de Santa Fe” del 31/10/2017.

9) Esta ley en la aplicación de alícuotas diferenciales y adicionales sobre el total de los bienes, en conjunto con las que deberán aplicarse por el impuesto sobre los bienes personales del período fiscal 2020 –dos impuestos sobre la misma riqueza material, idéntica localización espacial y similar estructura temporal- podrá resultar –si así se acredita- que esta doble imposición produce una absorción sustancial del capital y/o de la renta que ese activo produce, importando la violación del principio constitucional de la no confiscatoriedad.

10) La ley también establece un ilegítimo régimen informativo con el “fin” de detectar “presuntos ardides evasivos” (art. 9°), reglamentado por la Resolución General 4930. Nunca el régimen penal tributario se basa en “presunciones”. En materia penal tampoco puede aplicarse la analogía. La evasión de un tributo nacional o local supone, indudablemente, una transgresión o tergiversación dolosa de las obligaciones tributarias. Exige la configuración de un elemento esencial del tipo: el ardid o engaño en el obrar del sujeto infractor. Y requiere la presentación de una declaración jurada falsa o su no presentación en la medida en que se verifiquen los restantes elementos del tipo penal. Tiene que haber prueba directa. En consecuencia, esta normativa viola el régimen penal tributario vigente.

Lo producido de lo recaudado por este “aporte” será destinado un 20% a la compra y/o elaboración de equipamiento médico, vacunas, etc; otro 20% en subsidios a las micro, pequeñas y medianas empresas; otro 20% para el programa de becas “progresar”; un 15% para el fondo de Integración Socio Urbana y el mayor porcentaje del 25% a programas y proyectos que apruebe la Secretaria de Energía de la Nación para la exploración, desarrollo y producción de gas natural, acordando en forma exclusiva con YPF. Y finalmente, la ley faculta discrecionalmente al Presidente de la Nación para que realice una aplicación federal de los fondos recaudados. Merece dos reflexiones: se trata de un impuesto cuya competencia constitucional correspondía a las Provincias. No solo se les arrebata su poder de imposición y recaudación, sino que además reciben migajas según la voluntad del Ejecutivo Nacional que premia o castiga a propios y ajenos. Y, por último, el 25% atribuido a la producción de gas, negociado por la empresa estatal con las transnacionales de los hidrocarburos, revivirán la explotación del detenido fracking en la Patagonia por la pandemia, reforzando el modelo extractivista. A esto se suma que la oposición no logró prorrogar el régimen de promoción de los biocombustibles, por las presiones de los representantes de provincias petroleras. Tucumán pierde una posibilidad esencial para su desarrollo productivo.

Algunos sostienen que este “aporte” también se aplicó en países como Alemania. La respuesta es simple: ningún país desarrollado tiene la presión tributaria que tiene Argentina, sumado a la inseguridad jurídica reinante en nuestro Estado. En vez de bajar el déficit fiscal, es más fácil seguir creando impuestos. En esas condiciones nadie va a invertir en el país y no hay “aporte solidario” que nos salve del naufragio económico e institucional.

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