Análisis jurídico de las retenciones a exportaciones

Como bien lo destacan muchos analistas, el resurgimiento de los Derechos Aduaneros sobre las exportaciones de productos agrícolas argentinos (tales como la soja y el girasol) es motivado por la urgente necesidad de financiar al Estado, lo que hace recaer el peso sobre el sector agrícola.
A las ventajas comparativas de estos productos agropecuarios se suma una serie de factores económicos (la devaluación que se produjo en el país, el posterior subsidio del gasoil y la existencia de un dólar competitivo, más una escalada sin igual de los precios de los commodities en el último mes), todo lo cual se traduce en la inmejorable rentabilidad de los últimos años y, en especial, en una importante proyección para 2008 del comercio exterior de productos agrícolas. Aprovechando estas circunstancias, el Estado Argentino aplicó (y recientemente intensificó) impuestos a la exportación de estos productos.
El sustento normativo de las llamadas "retenciones" a las exportaciones agropecuarias ha tenido un lejano origen en la Ley 21.453 (Boletín Oficial del 11/11/76), que dispuso el régimen de exportación de productos agrícolas. Con posterioridad se sancionó la Ley 22.415 (B.O. 23/03/81), Código Aduanero, que en su artículo 724 establece: "El derecho de exportación grava la exportación para consumo". Sobre este último aspecto, Pedro Fernández Lalanne manifiesta que las denominadas retenciones son, en realidad, "un impuesto al mayor valor que resulta de la diferencia entre el precio de mercado interno en comparación con lo que paga el importador extranjero en condiciones de consumidor, especialmente de productos agrícolas y ganaderos" (Código Aduanero, Vol. II., pp. 1.267).
En definitiva, la naturaleza jurídica de las mal llamadas retenciones está vinculada con un Tributo Aduanero (en la subespecie de impuesto), que grava la exportación y dicha materia integra los estudios del Derecho Financiero Público. Recordamos que los impuestos aduaneros, sean estos de importación o de exportación, constituyen un ingreso público del Estado regulado en la Ley de Presupuesto. Es importante que, como base del pequeño análisis que intentaremos emprender, retengamos el art. 75 inc. 1 de la C.N., donde se incorpora dentro de las atribuciones del Congreso de la Nación "establecer los derechos de importación y exportación, los cuales, así como las avaluaciones sobre las que recaigan, serán uniformes en toda la Nación".
Lo esencial, desde un aspecto puramente constitucional, es que la reforma de 1994 incorpora de manera expresa el "principio de reserva de Ley", en tanto incluye el vocablo "exportación". Esta situación transforma en inconstitucional (de manera "sobreviniente") toda la maraña de legislación delegada, a todas luces ilegales.
Dicho Tributo Aduanero tiene nacimiento al cumplimentarse el hecho imponible, que es la propia exportación, y se cuantifica conforme la normativa existente a la fecha que se registre la solicitud de destinación de exportación que establece la regulación internacional de mercaderías, conforme el art. 11 del Código Aduanero (nos remite a la Convención Internacional del Consejo de Cooperación Aduanera celebrado en Bruselas, el 15/12/50).
Mediante Decreto 751/74 (B.O. 18/03/74), el Poder Ejecutivo Nacional facultó al Ministerio de Economía para efectuar las modificaciones de la nomenclatura arancelaria, como así también de los Derechos de Exportación (Art. 3). entre muchos otros decretos que persiguen la misma finalidad. Destinados al olvido por algunos años, los "Derechos a la Exportación" o "Retenciones" fueron restablecidos mediante Resolución 11/02 del MEOySP, que fue dictada por delegación legislativa. El Código Aduanero, en su art. 755, establece: "En las condiciones previstas en este Código y en las leyes que fueran aplicables, el Poder Ejecutivo podrá?". El PE también realizó esa delegación sobre el Ministerio de Economía por Decreto 2.752/02 (subdelegación), dentro del marco de la las Leyes de Emergencia Económica imperantes en 2002.
El art. 756 del Código Aduanero nos da el primer límite al art. 755, es decir a la delegación dada por el Código Aduanero, en tanto la delegación al PE deberá "ejercerse respetando los convenios internacionales vigentes". Dentro de ese encuadre encontramos las normativas constitutivas del Mercosur (Tratado de Asunción) y de la Organización Mundial de Comercio, que son tajantes en condenar dichas retenciones o derechos que graban las exportaciones.
Con lo cual, a primera vista, sin ni siquiera analizar si el porcentual o gravamen es contrario a la capacidad contributiva, a la igualdad, y al principio de no confiscatoriedad del Contribuyente Agrario, nos topamos con el primer interrogante: si con estas retenciones se vulnerarían los principios de legalidad, reserva de ley (dejamos establecido que son dos principios diferentes) y el principio de jerarquía establecido por los art. 31, 75 inc. 22 CN, y, para el caso concreto, el Art. 774 y 755 del Código Aduanero.

Límites constitucionales
Como bien nos recuerda José Luis Pérez de Ayala (Fundamentos de Derecho Tributario, 5ª Edición, 2002), el Derecho Financiero, y dentro de este el Derecho Aduanero, existe porque hay normas jurídicas que crean los tributos y establecen el procedimiento para su aplicación.
Otro requisito fundamental para dotar de contenido al Derecho Financiero, rama que regula el dinero público (José Juan Ferreiro Lapatza) es, además, que la naturaleza de la norma jurídica sea una Ley constitucionalmente dictada (en lo formal y en lo material), excluyendo de la órbita financiera los Reglamentos, Reglamentos Delegados y Decretos de Necesidad de Urgencia.
Para la creación y/o modificación de un tributo (es decir, para tocar un elemento sustancial del mismo) necesitamos una Ley en sentido formal y material. Esta es una exigencia constitucional (principio común de todas las legislaciones occidentales, siguiendo a Víctor Uckmar) y es un presupuesto del deber de contribuir con el tesoro público del Estado. Este último principio, también con jerarquía constitucional, cede frente a la reserva de ley, necesaria para la creación y/o modificación de los elementos esenciales de los tributos como lo son el hecho imponible, su cuantificación (alícuota, base imponible), los contribuyentes, los responsables y su aspecto temporoespacial. Es decir, los cuatro elementos esenciales: sujetos, objeto, tiempo y espacio.
En principio el primer valladar al deber de contribuir lo encontramos en el Estatuto del Contribuyente, inserto dentro de nuestro plexo constitucional, y no es otro que el principio de reserva de ley, que no se cumple para el caso de análisis. Como se analizó, las medidas adoptadas por el PE derivaron exclusivamente de reglamentos delegados prohibidos por nuestro bloque de constitucionalidad.